在當(dāng)前應(yīng)該怎樣來加強(qiáng)對稅法應(yīng)用的管理新制度呢?什么樣的稅務(wù)管理是當(dāng)前所需要以及所發(fā)展的模式呢?本文主要從稅法的規(guī)范作用和稅法的社會作用以及稅法作用的局限等各個(gè)方面做了相應(yīng)的介紹。本文選自：《稅收征納》,《稅收征納》本刊以馬列主義、毛澤東思想、鄧小平理論和“三個(gè)代表”重要思想為指導(dǎo)，全面貫徹黨的教育方針和“雙百方針”，理論聯(lián)系實(shí)際，開展教育科學(xué)研究和學(xué)科基礎(chǔ)理論研究，交流科技成果，促進(jìn)學(xué)院教學(xué)、科研工作的發(fā)展，為教育改革和社會主義現(xiàn)代化建設(shè)做出貢獻(xiàn)。

　　摘要：稅法體系要調(diào)整的社會關(guān)系是錯(cuò)綜復(fù)雜的,歸納起來,可分為兩層,第一層是國家分別與稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的兩重關(guān)系;第二層是稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的征納關(guān)系。在第一層關(guān)系中,國家是廣義的“民眾”的代名詞,也是實(shí)質(zhì)意義上的征稅主體。國家與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系是既要授予其必要的權(quán)力,以保證其職能的履行;同時(shí),又必須嚴(yán)格規(guī)范其權(quán)力的行使范圍、行使方式等,以防止權(quán)力的濫用。國家與納稅人的關(guān)系,首先體現(xiàn)為國家征稅的依據(jù)是其向民眾提供了公共產(chǎn)品、公共服務(wù),因而有向每一納稅人(享受公共產(chǎn)品的主體)請求納稅的請求權(quán);相對應(yīng)的才是為保證這一請求權(quán)的實(shí)現(xiàn)所行使的(在形式上表現(xiàn)為強(qiáng)制性的)征稅權(quán)。在第二層關(guān)系中,稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的關(guān)系看似很直觀,但在其中,稅務(wù)機(jī)關(guān)“代行權(quán)力”主體的身份又會使其行為不同于經(jīng)濟(jì)生活中純粹的“債權(quán)人”行為。正是由于這種權(quán)利(權(quán)力)與義務(wù)“虛”“實(shí)”互置的關(guān)系,稅法為人們提供的“制度性知識”就具有與其他法律、法規(guī)、制度不同的特點(diǎn),形成一種特定的“制度性知識”范疇。

　　關(guān)鍵詞：稅法作用,法理措施,稅務(wù)論文

　　Abstract: the tax system to adjust social relations is complicated, sums up and can be divided into two layers, the first layer is a country with the tax authorities and taxpayer's twofold relations; The second layer is the tax authorities and taxpayer's hotline. In the first layer relations, the country is generalized synonymous with "people", is also a meaningful tax subject. Country's relationship with tax authorities is to grant the necessary power, in order to guarantee the implementation of its functions; At the same time, they must to strictly regulate the scope of its powers, exercise, etc., to prevent the abuse of power. , the relationship between state and taxpayers first embodied in the taxation is based on its provide citizens with public products and public service, and therefore have to every taxpayer (enjoy the main body of public goods) request tax claim; Corresponding are what to ensure the realization of the right of claim to exercise (in the form of a mandatory) tax authority. In the second layer relations, tax authorities and taxpayer's relationship seems intuitive, but among them, the tax authorities' exercise such power "the identity of the subject and makes its behavior different from purely economic life" creditors "behavior. It is because of this kind of right (power) and obligation "empty" "solid" mutual relationship, tax law provides for the people of "institutional knowledge" is different from other laws and regulations, system characteristics, formed a particular category of "institutional knowledge".

　　Keywords: role of the tax law, legal measures, tax papers

　　一、稅法的規(guī)范作用

　　稅法作為國家龐大的法律體系中的一個(gè)分支,是對特定范疇—政府為滿足社會共同性需要而憑借政治權(quán)力參與的社會產(chǎn)品的分配;對特定的當(dāng)事人—納稅人和國家稅務(wù)機(jī)關(guān)及各相關(guān)機(jī)構(gòu);對其特定的行為—稅款的繳納與征收,及相關(guān)的管理活動;所作出的成文的、強(qiáng)制性的行為規(guī)范。它的規(guī)范作用體現(xiàn)在

　　第一,對相關(guān)主體稅收征納行為的規(guī)范指引。

　　稅法的指引作用是對稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人稅款征繳行為提供決策的相關(guān)信息,以使當(dāng)事人明確其在稅收征繳活動中的權(quán)力與義務(wù)。稅法的這種指引作用對稅收征納的雙方表現(xiàn)為兩種不同的特點(diǎn),即對稅務(wù)機(jī)關(guān)的指引更多的體現(xiàn)為“個(gè)別指引”;對納稅人的指引則體現(xiàn)為“共同的規(guī)范指引”。所謂“個(gè)別指引”,即是通過一個(gè)具體的指示對具體的人和事的指引。當(dāng)某項(xiàng)法律或某項(xiàng)法律條款涉及一個(gè)獨(dú)立的行為主體的時(shí)候,法律的指引就表現(xiàn)為“個(gè)別指引”。個(gè)別指引具有很強(qiáng)的針對性,通常是直接針對一些特定的、易控的機(jī)構(gòu)。個(gè)別指引通常也需要很高的信息成本。從稅法規(guī)范對稅務(wù)機(jī)關(guān)的指引作用看,由于稅務(wù)機(jī)關(guān)的特定身份,它是一個(gè)有內(nèi)部約束力的有機(jī)整體,它的行為不是某一個(gè)自然人的任意行為,行為主體的外延也十分清晰。因此,稅法中的各種針對稅務(wù)機(jī)關(guān)的條款的指向就十分明確,發(fā)揮著個(gè)別指引的作用。所謂“共同的規(guī)范指引”是通過抽象的規(guī)則對同類的人和事的指引。由于一項(xiàng)法律規(guī)則可以對無數(shù)人、無數(shù)事件提供信息指導(dǎo),這就大大節(jié)省了信息成本,提高了指引效率。稅法中所有針對納稅人的規(guī)則都將發(fā)揮共同規(guī)范指引的作用。稅法所涵蓋的納稅人范圍極其廣泛,而且在各稅種稅法納稅人的界定時(shí)又取決于其是否擁有相應(yīng)的課稅對象,情況十分復(fù)雜。因而相關(guān)稅法只能體現(xiàn)為共同的規(guī)范指引。稅法的共同規(guī)范指引具有連續(xù)性、穩(wěn)定性、統(tǒng)一性和可預(yù)測性的優(yōu)勢,在建立和維護(hù)稅收征管秩序中發(fā)揮最主要的作用。

　　稅法作用是稅收理論與實(shí)踐中一個(gè)極具重要意義的課題,歷代經(jīng)濟(jì)學(xué)家,特別是財(cái)政、稅務(wù)專家們從不同角度對該課題進(jìn)行了探討,得出了頗有裨益的結(jié)論。歸納起來,主要有: 對國家財(cái)政收入的保證;對經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié);實(shí)現(xiàn)社會公平等。但對此若做進(jìn)一步的思考,不難發(fā)現(xiàn)這眾多的討論多是從“稅”的角度展開的,其結(jié)論也多反映為對經(jīng)濟(jì)理論的貢獻(xiàn)。那么,如果我們換一個(gè)視角,就會看到,對稅法作用的研究還可以從法理的角度做進(jìn)一步的思考,沿著這個(gè)思路將會使我們進(jìn)入一個(gè)更加廣闊的理論研究天地。為從法理角度展開對稅法作用的探討,先對“法”的一般意義上的作用表述做一扼要了解,并進(jìn)而延伸至稅法作用的法理思考。

　　第二,對相關(guān)主體“自身”與“他人”納稅行為的預(yù)測與評價(jià)作用。

　　從法律的一般意義上講,其預(yù)測作用就是指人們可以依據(jù)法律預(yù)先估計(jì)自己或他人的行為及其后果,從而對如何行為作出安排;其評價(jià)作用是指法律作為人們行為的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)所起的作用。具體到稅法,可以看到,它不僅具有一般法律意義上的預(yù)測與評價(jià)功能,而且由于稅法本身的特性,表現(xiàn)出其預(yù)測與評價(jià)的特定內(nèi)容。

　　首先看稅法的預(yù)測作用,稅法的重要功能之一就是在稅收征納的過程中給相關(guān)主體的行為提供一種大致確定的預(yù)期。這種預(yù)期從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來看,是納稅主體進(jìn)行經(jīng)濟(jì)核算必不可少的參照系,或者說,有了稅法的明確規(guī)定,納稅人在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營以及其他經(jīng)濟(jì)活動之前,便可大致計(jì)算出其經(jīng)營的后果,測算出可能的利潤空間。納稅主體依據(jù)稅法對他人納稅行為的預(yù)測更多地體現(xiàn)為將自身納稅義務(wù)與他人納稅義務(wù)的比較,從而決定對稅法的遵從程度。一般講,稅法制定得越公平,每一納稅主體對他人納稅行為的預(yù)測結(jié)果就越具有積極意義;反之,就會導(dǎo)致對稅法的逆反心理。

　　再看稅法的評價(jià)作用,稅法的評價(jià)作用是指稅法作為人們涉稅行為的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)所起的作用。社會的每一微觀主體在其享受了社會為其提供的公共產(chǎn)品、公共服務(wù)的同時(shí),是否履行了應(yīng)盡的義務(wù),對人們這種社會行為必須有一個(gè)確定性的、權(quán)威性的評價(jià),否則社會的規(guī)范運(yùn)行無以為繼。稅法作為一種法律的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn),其評價(jià)的特點(diǎn)體現(xiàn)為: 第一,它著眼于對人們涉稅行為及其后果的評價(jià),盡管有時(shí)也涉及人們對“稅”的認(rèn)識、理念等主觀心理因素,但其評價(jià)的根本著眼點(diǎn)在于人們的實(shí)際行為。這種評價(jià)對象的現(xiàn)實(shí)性取決于評價(jià)目的的現(xiàn)實(shí)性。第二,稅法評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)具有明顯的確定性。稅法評價(jià)的確定性體現(xiàn)為立法、執(zhí)法意圖對“因人而異”、“不同理解”等現(xiàn)象的限制,一般講,優(yōu)質(zhì)的稅法都是通過法規(guī)條款的細(xì)化、具體化來限制“因人而異”、“不同理解”的空間,從而為人們運(yùn)用稅法對相關(guān)行為的評價(jià)提供確定性的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。第三,稅法提供的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)威性,并由此增強(qiáng)了其有效性。

　　第三,對少數(shù)違法者的處罰、戒訓(xùn)作用。

　　法律對少數(shù)違法者的處罰、戒訓(xùn)作用是通過法律責(zé)任的強(qiáng)加實(shí)現(xiàn)的,稅法亦如此。稅法通過違法責(zé)任的設(shè)定,一方面,當(dāng)少數(shù)人過分強(qiáng)調(diào)個(gè)別利益,并將這種意愿外化為偷稅、抗稅等違法行為時(shí),應(yīng)實(shí)施處罰與訓(xùn)誡;另一方面,也是通過對違法者的經(jīng)濟(jì)處罰,對受損的公眾利益予以補(bǔ)償。

　　二、稅法的社會作用

　　稅法的社會作用主要體現(xiàn)為: 它向社會全體成員提供了對稅收征納行為約束的“制度性知識”,從宏觀上降低了社會管理成本。隨著現(xiàn)代社會的發(fā)展,法律越來越成為“制度性知識”的重要來源。也可以說,它在維持社會的有序運(yùn)轉(zhuǎn),協(xié)調(diào)社會成員的利益關(guān)系中發(fā)揮越來越重要的作用。稅法作為一種特定的法律規(guī)范,實(shí)際上是為國家稅收征納與管理提供了必要的制度性知識,以維護(hù)稅收征管秩序,降低稅收征納成本,從而降低社會管理成本。

　　顯而易見,稅收“制度性知識”的形成應(yīng)體現(xiàn)社會成員整體的利益意圖,公平原則應(yīng)貫穿始終。但是在實(shí)踐中,制度制定者、執(zhí)行者的意愿和個(gè)人偏好不可避免地滲透于整個(gè)過程,干擾公眾意圖的體現(xiàn)。為此有必要選擇能夠有效制約制度制定者、執(zhí)行者意愿和個(gè)人偏好干擾公眾意圖的方法,并形成從制定到執(zhí)行,再到監(jiān)督、調(diào)整的完整的制度體系,這就是稅收的法律體系。

　　稅法作為一種特定的“制度性知識”范疇,從微觀上,為每一主體提供了明確的涉稅行為準(zhǔn)則,無論是納稅人(包括其他相對人、相關(guān)人)在發(fā)生各種涉稅行為時(shí),還是稅務(wù)機(jī)關(guān)履行職責(zé)時(shí),都只需按照稅法行事,或按照稅法對相關(guān)的當(dāng)事人行為作出判斷,而沒有必要絞盡腦汁去考慮自己需要承擔(dān)多少義務(wù)是恰當(dāng)?shù)?對于稅務(wù)機(jī)關(guān)則是考慮要求不同的相對人履行義務(wù)的程度、行使權(quán)力的范圍,及為相對人提供服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)等)。從宏觀上,這種特定的“制度性知識”將不同的涉稅主體有效地聯(lián)系在一起,大大減少了人們涉稅信息收集或稅務(wù)監(jiān)督、管理的成本。即使是出現(xiàn)摩擦、糾紛時(shí),也有望將處理、解決的費(fèi)用、成本降至最低。

　　三、稅法作用的局限

　　在肯定了稅法積極作用的同時(shí),我們也不得不客觀地分析稅法作用的局限性

　　第一,稅法只是一種“部門法”,其所涉及的主體及所需調(diào)整的法律關(guān)系范圍大于稅法本身規(guī)范,因而其作用的發(fā)揮有賴于其他法規(guī)的配合。在稅收征納過程中,除稅法本身要調(diào)整的關(guān)系外,還必然涉及刑法、行政法、經(jīng)濟(jì)法以及國際慣例等相關(guān)法規(guī)的內(nèi)容;且無論是稅法本身,還是相關(guān)法規(guī)都必須建立在憲法規(guī)范的基礎(chǔ)之上。因而要使稅法的上述作用得以切實(shí)發(fā)揮,離不開相關(guān)法規(guī)的配合。近年來,我國涉稅的刑事訴訟、行政訴訟中,出現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)敗訴率較高的現(xiàn)象,部分案例中是由于稅務(wù)機(jī)關(guān)個(gè)別工作人員執(zhí)法不當(dāng);但更主要的原因則是稅法與相關(guān)法規(guī)在立法階段就存在著明顯的沖突。顯然,這種“法”與“法”之間的不協(xié)調(diào)對稅法規(guī)范作用與社會作用的正常發(fā)揮都是一種干擾。

　　第二,稅法立法、執(zhí)法目標(biāo)的差異與沖突,常會使其顧此失彼,最突出的是稅收的財(cái)政目標(biāo)(為政府籌集財(cái)政資金)與稅法的法律公平目標(biāo)的沖突,使稅法規(guī)范作用、社會作用遭到扭曲。在我國多年的稅收征管史上,過分追求財(cái)政收入目標(biāo),以“任務(wù)指標(biāo)”作為稅務(wù)機(jī)關(guān)稅款征收的要求,已經(jīng)成為一種為人們所默認(rèn)的準(zhǔn)則。在稅收的財(cái)政目標(biāo)與稅法產(chǎn)生沖突時(shí),后者常常被忽視,或被人為地作出扭曲性的解釋。其重要原因之一就是,一直以來,我們在稅收理論研究與工作實(shí)踐中,只注意強(qiáng)調(diào)了稅法的財(cái)政、經(jīng)濟(jì)作用;忽視了從“法理”上對稅法作用的研究與思考。

　　第三,稅法普適性與靈活性的矛盾為權(quán)力的濫用留下可利用空間。前述稅法“制度性知識”的社會作用,是建立在其必然合理的假設(shè)前提上的,但是,當(dāng)代的法律經(jīng)濟(jì)學(xué)和制度經(jīng)濟(jì)學(xué)專家們已不約而同地從邏輯上對這一假設(shè)前提給出否定的結(jié)論,如目前最流行的“公共選擇理論”認(rèn)為: 即使立法程序再民主、立法動機(jī)和意圖也是好的,也無法使法律的制定獲得普遍的合理性。這就從理論上對“法”的普適性提出質(zhì)疑。整體法律如此,稅法也不例外。特別是稅法還具有特殊的權(quán)利、義務(wù)主體“虛”“實(shí)”互置的特點(diǎn),在立法中為保護(hù)公眾(權(quán)益的實(shí)際主體)的利益而必須賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)“權(quán)力優(yōu)勢”,沒有稅務(wù)機(jī)關(guān)的這種“權(quán)力優(yōu)勢”,稅法無以履行;但這種“權(quán)力優(yōu)勢”一旦被濫用,稅法規(guī)范作用、社會作用必然被扭曲。

　　第四,最后,稅法與其他法律一樣具有明顯的滯后性、僵化性特點(diǎn)。從其滯后性特點(diǎn)看,稅法的制定與執(zhí)行要求其具有相對的穩(wěn)定性,稅法只有內(nèi)化于大多數(shù)人的意識,才可能形成普遍被遵循的社會狀態(tài),才真正樹立起稅法的權(quán)威,而這個(gè)過程需要足夠長的時(shí)間。這種穩(wěn)定性的需要難于應(yīng)付動態(tài)不定的社會變遷,特別是社會、經(jīng)濟(jì)重大變革時(shí)期,這種矛盾更為突出。從其僵化性特點(diǎn)看,稅法是格式化的,是由概念、規(guī)則復(fù)合而成的文字系統(tǒng);而各微觀主體的經(jīng)濟(jì)活動卻是非格式化的,是錯(cuò)綜復(fù)雜的、千變?nèi)f化的。不難發(fā)現(xiàn),完全按照文本主義的原則“依法辦事”在實(shí)踐中會遇到很多障礙,因而,為維護(hù)稅法整體的實(shí)施,對征稅中個(gè)案效率、公平的折損就是不得不付出的代價(jià)。