[摘 要]“堅持以人為本，樹立全面、協(xié)調、可持續(xù)的發(fā)展觀，促進經濟社會和人的全面發(fā)展”這一科學的發(fā)展觀已成為我黨帶領全國人民全面建設小康社會的重要指導思想。在這先進的思想指導下，我們要樹立科學的審計發(fā)展觀，科學的審計發(fā)展觀應該是審計發(fā)展與我國政治經濟社會全面發(fā)展的協(xié)調，是依法審計與促進民主法制建設的協(xié)調，是審計人員與先進技術的協(xié)調，是審計文化與社會主義精神文明的協(xié)調。

　　[關鍵詞] 國家審計,審計文化,建設途徑

　　審計事業(yè)的發(fā)展，審計物質文化是基礎，審計制度文化是保障，審計精神文化是動力。在新的歷史條件下，為推動審計事業(yè)的科學發(fā)展，必須高度重視審計文化的培育與構建。本文就我國國家審計文化建設的有效途徑談以下幾點認識，以就教于廣大審計理論與實踐工作者。

　　一、 牢固樹立科學的審計文化觀，

　　為有效建設國家審計文化提供先進的理念依據(jù)。

　　我們要牢固樹立科學的審計文化觀，科學的審計文化觀，一方面是指審計文化自身的全面、協(xié)調和可持續(xù)的發(fā)展觀念;另一方面，也是指科學的審計文化還是引領審計事業(yè)健康發(fā)展的一種先進文化。2006年3月21日李金華審計長在接受由ACCA(特許公認會計師公會)全球會長方士達先生向其授予的“ACCA會長會計行業(yè)成就全球獎”后的講話中指出：[1] “當今的世界，應當是一個法治與誠信的世界。國家治理的優(yōu)化、政府責任的落實，離不開國家審計的保駕護航;搭建科學的治理結構、建設有效的內控機制，少不了內部審計的辛勤付出;而披露誠實可靠的會計信息、提供專業(yè)獨到的審計意見，還需要社會審計的不懈努力。法治的國家誠信的企業(yè)、可靠的交易，是我們共同追求的目標，也是世界經濟平穩(wěn)增長的重要保證。當今的世界，還應當是一個創(chuàng)新與發(fā)展的世界。日益復雜的經濟環(huán)境、日益短缺的自然資源、日新月異的信息技術，都需要國際會計審計同行考慮如何去面對。積極采用信息技術，努力實施效益審計，大力開展環(huán)境審計，構建和諧社會，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，將成為會計審計專業(yè)人士在21世紀的全新課題。”審計長的這番講話，客觀地分析了審計文化建設所面臨的形勢，在這全新的形勢下，我們要增強創(chuàng)新意識，弘揚創(chuàng)新精神，提高創(chuàng)新能力，牢固樹立全新的審計文化理念：1、樹立共性與個性并重的理念。審計文化的共性是指審計組織系統(tǒng)是處于社會大系統(tǒng)中的一個子系統(tǒng)，各個審計機關的組織文化都是具有一些共同的前提條件和客觀條件。審計文化建設中的個性，一是指審計文化建設要有中國特色，即要繼承和發(fā)揚中華民族傳統(tǒng)文化中的優(yōu)秀精華;二是指要有社會主義特色，要體現(xiàn)出社會主義發(fā)展階段的實際和需要;三是指要有審計機關的特色，即國家經濟獨立監(jiān)督部門的特色。2、樹立持續(xù)性與漸進性并重的理念。審計文化精神、價值觀念的培育是一個長期過程，文化的吸收和采納要經過歷史的鑒別。審計文化建設首先要制定發(fā)展戰(zhàn)略，納入長期發(fā)展規(guī)劃之中，其次要有必要的規(guī)章制度，并抓住日常生活中的典型事件，作為文化建設的契機。審計文化的形成和發(fā)展是一個持續(xù)不斷的過程，也是一個漸進發(fā)展的過程。3、樹立整體性與層次性并重的理念。在審計文化建設中，必須在整體結構中給它以正確的定位，堅持系統(tǒng)的觀點，正確協(xié)調和處理各類關系。審計文化建設還必須具有層次性，高層、中層和低層要依次展開，長期、中期和短期要相互照應，前后銜接。此外，我們還要樹立傳承與創(chuàng)新并重的理念以及內化與外化并重的理念等。我們要用這一系列全新的審計文化理念來指導我國審計文化建設的各項工作。

　　二、 加強審計法律規(guī)范建設，

　　為有效建設國家審計文化提供有力的法律保障。

　　法治的建立的核心在于權力要有制衡和監(jiān)督[2] 。實踐表明：隨著社會經濟的發(fā)展和審計環(huán)境的不斷變化，審計法律建設中的一些深層文化的傳統(tǒng)弊病需要得到解決，從而為審計文化的培育掃清障礙。首先，立法要體現(xiàn)公平、公正、統(tǒng)一的原則，通過改革立法程序，加強聽證工作，公開立法意見，廣開言路，同時強化監(jiān)督和立法審查機制;其次，修法和立法程序要公開，這是法律文化的最高形式——法律文明的體現(xiàn);再次，要樹立執(zhí)法公正、執(zhí)法文明的意識，在公正執(zhí)法過程中獲得社會認同，在文明執(zhí)法中贏得社會尊重。只有真正的實踐文明的審計法律建設，才能為審計文化的培育提供有力地保證。筆者以為，國家審計法律規(guī)范建設的主要路徑如下：

　　(一)修訂《憲法》有關條款。我國現(xiàn)行審計制度是根據(jù)1982年的《憲法》第九十一條和第一百零九條規(guī)定而建立起來，再通過1995年的《審計法》予以細化和落實的。2006年2月28日，我國對《審計法》作了修訂，此次修訂雖然在健全審計監(jiān)督機制、完善審計監(jiān)督職責、加強審計手段、規(guī)范審計監(jiān)督行為四個方面強化了審計的效力，但未解體制難題。在新的形勢下，其無論在“審計為誰服務”、“審計機關如何設置”、“審計監(jiān)督誰”、“審計監(jiān)督什么”以及“審計工作如何開展”等方面都存在一些問題。如在“審計為誰服務”方面，明顯的存在兩大缺憾：一方面，現(xiàn)行審計制度中缺乏審計監(jiān)督直接服務于人大立法機關的可操作性的法律規(guī)定，人大不是審計的服務重點，國家審計也沒有主動為人大服務的法定職責。另一方面，審計結果的對外披露同樣在憲法和審計法中缺乏規(guī)定，如何披露、披露什么以及披露程度等問題更大程度上決定于政府。據(jù)法學專家研究表明：未來憲法思想和政治體制的發(fā)展變化最終會對我國現(xiàn)行的審計制度及審計實踐產生重大影響。[3] 人大立法機關由于《審計法》受到上位法《憲法》的相關規(guī)定之限制，故要想修訂《審計法》，就必須先修改《憲法》的有關條款。

　　(二)完善審計法律、法規(guī)體系。從審計立法的發(fā)展趨勢和審計文化建設的要求來看，審計法律、法規(guī)體系在以下方面尚待進一步完善：一要適時再次修訂《審計法》，力爭實現(xiàn)審計體制上的重大突破;二要充實完善有關財政經濟法律、法規(guī)中與審計監(jiān)督有關的內容;三要通過審計實踐積極提出對有關財政經濟法律、法規(guī)立、改、廢的建議;四要搞好審計法律、法規(guī)與其他法律的銜接工作，使審計法律規(guī)范形成一個嚴密的體系，保障審計法律、法規(guī)的全面貫徹執(zhí)行;五要完善審計法律與法規(guī)的配套工作。

　　(三)完善審計規(guī)章和準則體系。國家審計規(guī)章體系是由審計署以及國務院其他部門和各級人民政府制定的與國家審計有關的行政規(guī)章構成的體系，是法律效力等級相對較低的國家審計規(guī)范的集合。審計準則體系主要由國家審計基本準則、具體審計準則、審計操作指南三個層次構成。在完善審計規(guī)章和審計準則體系時，應持以下原則和指導思想：一是按照審計法律規(guī)范體系的內在要求，以《審計法》及其實施條例為基礎，制定與之相配套的一系列準則，保障審計法律、法規(guī)全面正確的貫徹執(zhí)行;二是堅持客觀、統(tǒng)一、效率的原則，從審計工作實際出發(fā)，促進審計工作效率的提高;三是遵循相關、科學、簡便的原則，建立起相互配套，操作性強的審計準則體系;四是借鑒國外先進的審計技術和方法，體現(xiàn)國內外公認的審計原則;五是分清輕重緩急，先易后難，重點突破，分期實施，成熟一個發(fā)布一個，切實保證審計準則的質量;六是對原有的審計規(guī)范作進一步修訂、補充和完善。

　　三、加大審計體制革新力度，

　　為有效建設國家審計文化奠定雄厚的政治基礎。

　　(一)力求構建立法型國家審計體制。獨立性是國家審計的“生命線”，而審計組織的獨立性是審計獨立性的核心，只有組織獨立性得到保證，才能保證審計在工作上、人員上、經費上等諸方面的獨立。我國目前實行行政型審計體制，具有較濃厚的內部監(jiān)督色彩。國務院是最高權力機關的執(zhí)行機關，而審計機關作為執(zhí)行機關的組成部門去監(jiān)督執(zhí)行機關自身，力度肯定會受到一定的影響，特別是政府某些行政活動有悖于法律，或在行政活動中存在短期行為，或者發(fā)生區(qū)域利益、行政級次利益、部門單位利益等相互之間發(fā)生沖突時，尤其會影響審計機關的獨立性。縱觀世界各國的審計體制，結合我國社會經濟的不斷發(fā)展，以及審計事業(yè)自身發(fā)展的規(guī)律，我國的審計體制應逐步由行政型審計體制向立法型審計體制轉變，這種轉變需要在以下幾個方面實現(xiàn)突破：1、在機構設置上，設立國家審計院。在全國人民代表大會下設最高國家審計院，與國務院、最高人民法院及最高人民檢察院處于相同級別的地位，形成“一府三院”。在縣級(含縣級)以上的地方各級人民代表大會下設地方審計院，其無論在行政上，還是在業(yè)務上均由最高國家審計院直接領導。同時，在重點地區(qū)和部門由最高國家審計院設立派出機構，代表最高國家審計院行使審計監(jiān)督權，負責對派駐地區(qū)的審計監(jiān)督工作。這樣，全國的審計工作，在全國人民代表大會及其常務委員會的領導下展開，且由最高國家審計院對全國人民代表大會及其常務委員會負責，并向其報告工作。[4]2、在人員配備上，實行任命制和聘任制。(1)國家審計院負責人實行任命制。最高國家審計院長由國家主席提名，由全國人民代表大會決定，國家主席任免。并實行審計院長長期任職制。這樣，使審計院長職務不受國家主席與政府任期的影響，從而在客觀上有效地保證了審計院長獨立地開展各項工作。地方各級審計院負責人由上一級國家審計院負責人提名，由本級人民代表大會決定任免，并報上級審計院備案。(2)各級國家審計院的工作人員實行聘任制。首先，由國家審計院和國家有關組織、人事部門聯(lián)合制定并發(fā)布各級、各類審計人員崗位任職資格條件;然后，根據(jù)以上條件進行分別招聘錄用;最后，要加強對審計人員的培訓和考核，以確保不符合以上資格條件者不得進入各級國家審計院。(3)借鑒國際先進經驗，嘗試實行國家審計人員職業(yè)化制度。審計人員實行審計官制度，審計官既不是公務員，也不是檢察官和法官，而是由專門法律(如審計組織法)規(guī)定的國家的一種專業(yè)官員，其地位是獨立的，無過錯或失誤不得調離和免職。3、在體制建立上，實行垂直領導體制。為適應新形勢下對國家財政進行有效監(jiān)督的需要，在立法型國家審計模式下，應實行審計院垂直領導體制，即省、市、縣國家審計院的人事、業(yè)務及經費等均由最高國家審計院實行統(tǒng)一領導和管理。4、在地位確立上，國家審計超然獨立。立法型國家審計模式下的國家審計是國家政權的一個組成部分，并在政權結構中占有重要的地位。國家審計權獨立于其他權力，不受其他權力的干涉，以實現(xiàn)和維護人民的意志和利益為最高原則。國家審計權與國家其他權利之間形成監(jiān)督和制約機制。5、在職權范圍上，國家法律明確賦予。就國家審計職責而言，幾乎涉及政府的全部行為，并以公共財政為審計主要對象，包括公共財政涉及的國家權力、法律法規(guī)、社會保障等公共利益和公共需要的所有“產品”和“勞務”，并把政府績效審計列為工作重點。同時，國家審計具有鑒證和評價等職責。就國家審計的權限而言，國家法律賦予其神圣的權力，主要有：檢查權、調查權、采取強制措施權、處理處罰權、報告權、公告權及建議權等。

　　在經歷了一個較長時間過渡后，國家審計的立法型審計體制最終必將形成。這樣，一方面，國家審計從國家宏觀經濟調控體系中脫離出來，成為國家宏觀控制的再控制，亦即從國家行政職能中脫離出來，成為立法機關監(jiān)督行政職能的手段時，其作用必將得到充分的發(fā)揮。從而理順了委托者、獨立經濟監(jiān)督者和公共資財管理責任承擔者之間的審計關系，真正體現(xiàn)國家審計“政府花錢、人民監(jiān)督”的本質和執(zhí)行與監(jiān)督相分離的原則。另一方面，改變了現(xiàn)行審計體制的內部監(jiān)督色彩，徹底擺脫了政府行政行為的影響，成為真正獨立意義上的外部監(jiān)督，在客觀上保證了審計組織的獨立性。

　　(二)逐步完善審計結果公告制度。審計署法制司王秀明司長于2006年2月在中國審計學會的理事論壇上提出，推行審計結果公告制度的重要意義具體表現(xiàn)在四個“有利于”：[5] 一是有利于擴大審計的影響，進一步樹立審計監(jiān)督的權威;二是有利于增強審計工作的透明度，發(fā)揮社會輿論的監(jiān)督作用;三是有利于把審計工作置于全社會監(jiān)督之下，促進提高審計工作水平;四是有利于維護國家的民主制度，促進依法行政。審計結果公告制度執(zhí)行中存在的問題和困難，應引起高度重視，采取有效措施，逐步加以解決，當前應重點注意把握好以下幾點：一是積極穩(wěn)妥，循序漸進，逐步擴大公告范圍;二是及時總結，嚴格規(guī)范，不斷完善公告制度;三是借鑒國際通行做法，建立適合對外公告的審計制度;四是嚴把審計質量關，有效防范審計結果公告的風險。

　　四、加大審計隊伍建設力度，

　　為有效建設國家審計文化提供充分的智力支持。

　　人是審計文化建設的主體，也是審計文化建設的客體。審計文化是通過審計人員的主觀努力塑造出來的，是審計人員在審計實踐中創(chuàng)造出來的。人的積極性、主觀能動性和創(chuàng)造性的充分發(fā)揮，人的素質的全面發(fā)展，既是審計文化建設的目標之一，也是審計文化建設的基礎和前提。溫家寶總理在視察審計署時，對審計人員提出了四點希望：即“堅持原則、敢于碰硬;嚴謹細致、客觀公正;廉潔自律、甘于奉獻;與時俱進、開拓創(chuàng)新”。這四點希望充分體現(xiàn)了時代精神，深刻反映了新時代新形勢的客觀要求，高度概括了審計工作的本質特征，是審計人員必須具備的職業(yè)精神。根據(jù)溫總理的幾點希望，在審計文化建設中，我們要切實提高審計隊伍素質，全面實施人才強“審”戰(zhàn)略，為國家審計文化的建設提供充分的智力支持。

　　(一)完善審計人才管理模式和機制。1、改進審計人才管理模式。對審計人員實行公務員和專業(yè)技術并行管理的模式。2、建立科學的審計人才考評機制。審計機關應結合實際，完善對審計人員個人業(yè)務考核的綜合實施辦法，要努力做到：一是考核標準科學化，要建立以能力、業(yè)績而不是學歷、資歷為依據(jù)的評價標準;二是考核方法現(xiàn)代化，要制定量化考核指標，完善定期和日?？己酥贫?三是考核范圍合理化，既考核德、能，也是考核勤、績;四是考核程序制度化。3、完善審計人才激勵機制。一是對審計人員實行經濟利益激勵。二是對審計人員實施權利與地位的激勵。在人才選拔上樹立“人才就是競爭力，人才就是審計事業(yè)發(fā)展后勁”的觀念;在干部使用上，樹立“用人看素質、看本事、看實績”的觀念，注重以“績效”論英雄。

　　(二)強化審計人才教育工作。[6]1、加強職前審計人才培養(yǎng)工作。就整體審計教育工作而言：一要加快思想觀念轉變的步伐。我們的高等審計人才教育目標應逐漸傾向于對學生認知能力、應用能力、科研能力及創(chuàng)新能力的培養(yǎng)，通過全面提高學生思維能力與整體素質，去迎接新的挑戰(zhàn)，面對新的局面。二要制定科學的教學目標、課程體系，并實施嚴謹有效的教育手段。三要不斷完善知識結構，逐步強化思維能力、學習能力、實踐能力、信息處理能力、社會交往能力的培養(yǎng)，把非智力因素的培養(yǎng)放在應有的高度。2、強化崗位培訓和后續(xù)教育工作。國家審計工作的特點決定了審計人員要具有政策法規(guī)執(zhí)行能力、外語運用能力、口頭及書面表達能力、綜合分析能力等必備能力。