摘要：本文通過對比新舊規則對于研發費用加計扣除的差異，總結了現行會計準則研發費用扣除對企業所得稅的影響，并歸納了新準則下研發費用加計扣除存在的風險以及應對措施。

　　關鍵詞：高新技術企業;研發費用;費用化;會計核算

　　一、緒論

　　2006年，我國頒布的《企業會計準則第6號——無形資產》，對研發活動做了具體的介紹，企業內部研究開發活動根據階段和預期收益的確定性可分為研究階段和開發階段。而相關的費用則稱為研發費用，根據研究階段以及經濟利益流入的可能性可進行費用化和資本化。費用化的部分列示于損益表，直接影響當期收入，資本化則形成無形資產，列入資產負債表進行攤銷。研發費用加計扣除是企業所得稅的一種稅基式優惠，是指在稅法規定的基礎上，在應納稅所得額扣除項上，按研發費用的發生額進行一定比例的加成。根據《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》，高新技術企業為了引進新產品或新工藝而產生的研發費用，計入當期損益的，在根據實際發生額扣除的基礎上，按照研發費用的50%加計扣除。形成無形資產的，按照無形資產成本的150%進行攤銷。而且，對于中小型高新技術產業而言，自2017年1月1日至2019年12月31日，研發費用加計扣除的比例由50%提升至75%。

　　二、研發費用加計扣除新規政策解讀

　　2016年1月1日《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》開始實施，同時《國家稅務總局關于印發企業研究開發費用稅前扣除辦法(試行)的通知》隨即廢止。相比舊規，新規定在研發活動適用范圍、研發費用歸集方式、委托研發費用扣除方式以及稅務審核程序四個方面都做出了新的規定。

　　1.研發活動適用范圍放寬。新規在定義研發活動適用范圍時，采用了排除法，擬定了行業反面清單和活動反面清單，除反面清單所列條目，其他行業和活動都適用于研發費用加計扣除新規。行業反面清單所列包括6大主要行業，分別為：住宿和餐飲業、娛樂業、租賃業、批發零售業、煙草制造業以及房地產企業。活動反面清單主要包括7大類，分別為：常規產品升級;新產品及工藝直接導入應用;商品銷售附帶的技術支持服務;傳統產品及工藝的簡單或重復性改變;不涉及開發活動的簡單市場調研;作為工業(服務)流程環節或常規的質量控制、測試分析、系統維護;其他方面的技術研究。相比舊規，新規的使用范圍更大了。

　　2.研發費用歸集范圍擴大。新規規定“直接從事研發活動人員”的基本工資以及五險一金可作為研發費用加計扣除，與舊規“專職研發人員”相比，研發人員的范圍放寬了。而且，舊規規定只有“專門用于”新產品以及新工藝生產的固定資產和無形資產的折舊和攤銷可進行加計扣除。而新規打破了“專門用于”的壁壘，對于同時用于新產品開發和量產品生產的設備，如果其費用遵循合法的程序能夠歸集，同樣適用于加計扣除。

　　3.委托研發費用扣除方式變更。對于委托外部機構和個人進行研發活動產生費用的加計扣除，應由受托方和個人統計費用，委托方加計扣除，委托方扣除研發費用為受托方實際費用發生額的80%，委托方享受稅收優惠時需要提供費用核算明細。對于受托方為個人的情況下需要由個人出具發票或其他有效憑證。當委托方為企業時，若為非關聯企業，由于保密性可不出具相關證明材料，但關聯企業必須提供費用核算明細或其他證明材料。

　　4.稅務審核程序簡化。舊規規定，企業在年度申報企業所得稅時，需要同時提供研究計劃書、項目立項決議文件、研發人員名單、委托合作研發合同、費用分配說明、集中研發費用決算及分攤明細表等文件。新規稅務審核程序得到了極大的簡化，企業在申報企業所得稅時，只需要留存這些文件，待稅務局核查時準確提供。同時，新規還提出了可追溯加計扣除準則。自2016年1月1日以后發生的符合扣除條件而未扣除的研發費用，可追溯享受，追溯期為3年，可在3年內向稅務機關申報并加計扣除。

　　三、研發費用加計扣除的稅務風險

　　當前，高新技術企業在進行研發費用加計扣除時，都按照會計準則的相關要求設置了具體的明細科目和項目研發臺賬，歸集整體的加計扣除費用。但是在具體的操作層面，還存在諸多風險。

　　1.研發費用的會計核算方式不準確。研發費用在核算時，根據不同的規則，共有三種核算方式：全部費用化、全部資本化、有條件的資本化。而我國采用的是第三種模式，這種方式雖然更加貼切的反應經濟實質。但是，這也意味著我國研發費用既可以歸集為費用，也可以劃分為資產，企業有了更加靈活的操作空間。在實際操作中，高新企業一般會將研發費用全部歸集為費用，計入當期損益，這樣研發費用在當期可以一次性加計扣除，稅收優惠在當期全部享受。但是這種核算模式的真實性和相關性大大降低，使會計信息失真，無法為決策者提供準確的信息。

　　2.利用漏洞進行研發費用扣除。利用漏洞進行研發費用扣除是指利用不征稅收入進行項目研發，并加計扣除相關費用。企業的許多活動是屬于非盈利性質，其帶來的經濟利益流入屬于不征稅收入。不征稅收入一般帶有行政性收費的性質，或是對社會有特殊貢獻、對行業有引導性作用的經濟活動，這部分活動已經享受了稅收優惠。因此，高新技術企業在研發費用加計扣除時，會重復享受稅收優惠，企業在制度之外使用稅收優惠政策，是一種違法行為。

　　3.中間試制品研發項目加計扣除。企業的中間試制品是指研發過程中所產生的中間過渡產品，中間試制品并非為最終產品形態，且未進入流通環節，該部分費用可以加計扣除。但是在實務操作中，中間試制品與量產品同步生產，企業為了降低稅負，將量產品生產所發生的耗費一并歸集在研發費用中加計扣除，達到逃稅的目的，特別是研發材料的申報制變更為留存核查制，為企業操作研發費用營造了空間。

　　四、研發費用加計扣除風險防范

　　1.完善會計核算體系。具備研發費用加計扣除的高新企業應當完善其核算體系，設置符合具體業務的會計明細科目以及各級子科目，嚴格區分費用化的研發支出和資本化的研發支出，分類歸集總賬科目，并采用不同的規則當期扣除或列示于資產負債表進行累計分攤。對于同時進行多個項目開發的企業，還需要同時建立臺賬，將不同項目的研發費用區別開來。

　　2.完善企業內部控制制度。完善的企業內部控制制度可以有效杜絕財務舞弊以及偷稅漏稅的行為。作為企業經營者，其主要目的是利潤最大化;作為研發部門，其主要目的是為了設計出更合理的產品及工藝;而對于財務工作者來說，其主要任務是確保財務信息的準確性。三者目的本來沒有沖突，若不在企業內部建立權、責、利對等的關系，各部門間很容易滋生腐敗，利用研發費用來偷稅漏稅。因此企業內部應建立一套有效的內部控制系統，且內控部門應獨立于其他部門，將偷稅漏稅的風險降到最低。

　　3.加強外部審計監督。研發費用的歸集核算，以及加計扣除額的確定都是企業的自發行為，雖然企業內部設有內控體系，但內控組織同時也是企業的內部行為。若缺乏有效的企業外部監督，研發費用加計扣除的風險防范難免流于形式。特別是在取消企業所得稅申報過程提供項目證明材料的情況下，政府更應該設立專門的審計監督部門，加大審計核查頻次。

　　五、結語

　　研發費用加計扣除新規的頒布與實施，擴大了研發費用的加計扣除范圍，簡化了稅收的申報流程，給不少高新技術企業帶來了福音。但是企業在實際的會計操作中切勿因小失大，追求短期利潤而放棄長期受益。對于企業內部來說，應該將研發費用的核算納入內控系統，對于政府來說，需要加強審計監督，確保新政策的順利實施。

　　參考文獻：

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